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Las leyes tributarias deben tener las características de ser claras, shop precisas y de fácil aplicación, healing para evitar las elusiones y evasiones. La Ley de Impuesto a las Operaciones Financieras es todo lo contrario; comenzando por su nombre, buy viagra pues al utilizar la expresión “operaciones financieras” se alude al mundo bancario, al de las finanzas; y el impuesto grava otros negocios que no son propiamente “operaciones financieras”, sino transacciones mercantiles de toda índole, como la compra de bienes y servicios; pero en realidad esto es de poca importancia, con relación a otras deficiencias, que adelante comentaremos.
El primero de los artículos de la Ley de Impuesto a las Operaciones Financieras contiene el error de la “imprecisión”, pues dice que la ley trata de los “pagos” con cheques y transferencias electrónicas, lo cual no es cierto, porque al analizar la ley encontramos que el concepto de “pago” no está presente en todos los hechos generadores del impuesto, por ejemplo, están gravados los desembolsos de préstamos y otorgar un préstamo no implica pagar algo; y tampoco la ley se limita a los cheques y transferencias electrónicas, también están gravadas las adquisiciones de bienes y servicios por medio de tarjetas de débito. Fácil se puede argumentar, para eludir la ley, que un hecho está exento porque no se está haciendo un pago o cualquier intérprete de la ley que no sea conocedor de derecho, que no tenga claridad de qué es hacer un pago, hace una lectura equivocada.
La eficacia de esta ley depende de dos tipos de agentes económicos:
a) Las empresas financieras: que son las que aplican el impuesto, lo retienen y lo enteran a la Autoridad Tributaria. La eficacia de la Ley dependerá de que estas empresas la interpreten y la apliquen correctamente, pero existe la alta posibilidad de que no lo hagan bien o que de manera dolosa se quedan con parte del impuesto. Puede ser que no lo hagan correctamente porque posiblemente muchas de las pequeñas cooperativas no cuenten con la tecnología apropiada para hacerlo; y puede resultar que existan conductas dolosas que decidan apropiarse del impuesto y será muy difícil que la Autoridad Tributaria lo detecte, primero porque no tienen el recurso humano para fiscalizar a más de cuatrocientos agentes de retención; y segundo, porque dicha autoridad no cuenta con profesionales expertos en auditorías de sistemas para desentrañar lo que ocurre en los complejos sistemas informáticos de los bancos.
b)Las empresas que hacen uso del sistema financiero para hacer transacciones por medio de cheques, transferencias electrónicas y tarjetas de débito: Por cierto, estas empresas se cuentan por miles. La vulnerabilidad de la Ley consiste en que faculta a estas miles de empresas para que tengan dos tipos de cuentas, una con las que hacen las transacciones gravadas y otra con la que hacen las transacciones exentas. En otras palabras, solo la buena fe de esas empresas hará posible que no se haga mal uso de las cuentas para transacciones exentas, pues será muy difícil que la Autoridad Tributaria pueda detectar que utilizaron las cuentas de operaciones exentas para emitir cheques por operaciones gravadas. La “declaración jurada” requerida en las Normas emitidas por la Autoridad Tributaria, no tiene ningún valor jurídico, porque quien la emite no está presentado un juramento ante ninguna Autoridad.
La complejidad de la ley, principalmente por tener un gran número de exenciones, contribuye a que lo expuesto en los dos literales anteriores se magnifique y por consiguiente, que haya una alta tasa de evasión.
El hecho generador, enunciado en el artículo 3 es ambiguo, el inciso primero dice que el hecho generador son los débitos en cuentas de depósitos y los pagos por medio de transferencias. La verdad es que cuando un banco otorga un préstamo no hace un débito en cuentas de depósitos y no siempre hace una transferencia de dinero, sin embargo, el otorgamiento de préstamos está gravado, claramente cuando el acreedor es una de las entidades del sistema financiero, según lo define el artículo 2 de la Ley.
Lo recomendable es que la ley sea genérica y abstracta (para todos y en todos los casos), pero para ello debe haber un conocimiento profundo de lo que se pretenden regular y una definición precisa de los alcances de la ley. La Ley de Operaciones Financieras es un ejemplo contrario a esto, pues en lugar de decir que se trata de una ley que grava la transferencia de dominio del dinero, contiene una serie de ejemplos de lo que se pretenden gravar, pero todos los ejemplos redundan en la transferencia de dominio; está claro que quién la diseñó sabía lo que quería gravar pero no lo pudo decir técnicamente y esto generalmente tiene consecuencias como la elusión.
El artículo 5 de la Ley es innecesario, pues tratándose de un impuesto indirecto (a una actividad económica), no es necesario decir quiénes son los contribuyentes, pues son todos los que lleven a cabo el hecho generador. Este artículo en lugar de aportar algo positivo complica la interpretación de la ley, porque dejó fuera de la obligación de tributar a los sujetos que para esa ley no son el sistema financiero cuando otorgan préstamos; esto genera una contradicción o antinomia jurídica, porque por un lado no son sujetos contribuyentes, pero en el artículo que reguló la exenciones no incluyó los préstamos que otorgan las empresas que no son del sistema financiero según esa misma ley.
Las empresas que según esa Ley no forman parte del Sistema Financiero pueden decidir hacer préstamos y para gravarlos con el impuesto los desembolsarían con cheques de las transacciones gravadas; siendo así, estarían incumpliendo la Guía emitida por la Autoridad Tributaria, pues esa dice que el impuesto es por el valor del préstamo sin descontarle las comisiones, pero resulta que el cheque se hace neto de las comisiones. Esta aplicación de la Ley generaría otra contradicción, que se convierte en inconstitucionalidad, porque no trata a todos los sujetos de una forma igualitaria.
También cabe la interpretación que las empresas que otorgan préstamos sin ser parte del sistema financiero (según la definición del artículo 2), no deben pagar el tributo. Hay quienes interpretan que como la operación de otorgar préstamos por parte de empresas que no son parte del sistema financiero, no está dentro de las exenciones, está gravada. En el derecho tributario también es conocido que existen hechos económicos que no están en la categoría de gravados ni en la categoría de exentos, estos se denominan no sujetos o no regulados, es decir, quedan fuera del alcance de la Ley.
Si se trata el tema de las elusiones, esta Ley las permite en gran escala, algunos ejemplos son los siguientes:
a) El artículo 1 dice que la ley aplica a la moneda de legal circulación en el país, es decir, al Dólar de los Estados Unidos de América y el Colón Salvadoreño, según los artículos 3 y 5 de la Ley de Integración Monetaria. Si alguien quiere excluirse de la aplicación de la Ley, pues tendrá depósitos en otras monedas para hacer operaciones gravadas, por ejemplo, para pagar préstamos originados en el exterior. Es bueno recordar que según el artículo 2 de la Ley de Integración Monetaria, es lícito contratar en otras monedas de legal circulación en otros países.
b) También se puede optar por mantener depósitos en el extranjero para hacer pagos de operaciones gravadas, porque los bancos extranjeros no son agentes de retención, además, el artículo 1 de la Ley le da el carácter de territorialidad al impuesto, es decir, la ley se aplica de manera general a las operaciones originadas en El Salvador y con destinatario en El Salvador.
El concepto de extraterritorialidad de la Ley solo aplica en dos casos: en el pago de préstamos originados en el exterior (letra g. del artículo 4); y en el pago de bienes y servicios a proveedores del exterior, cuando no sean para la actividad productiva (inciso tercero del artículo 3).
Sería importante reflexionar sobre las consecuencias macro económicas de que las empresas constituyan depósitos en monedas diferentes al dólar, en gran escala, y/ o que constituyan depósitos en dólares en bancos extranjeros.
Resulta difícil de entender por qué, según el literal b) del artículo 4, se concede exención del impuesto a la repatriación de capitales y dividendos; y por el contrario, se gravan los capitales nacionales cuando son retirados de las empresas o cuando reciben dividendos, porque estos dos conceptos si son objeto del impuesto.
La Ley también contiene una retención acreditable por el manejo de remesas y retiros de cuentas de depósitos en efectivo; seguramente esta retención se convertirá en un impuesto para los pequeños empresarios que no tienen la calidad de contribuyentes y para las ONG´s que están exentas de la tributación, en ambos casos porque la retención se puede utilizar para el pago de impuestos y si ambos no están inscritos como contribuyentes, no podrán hacer la retención y se les convertirá en un gasto.
También podría ser que esta Ley contenga defectos de orden constitucional, porque el artículo 12 establece que este impuesto no se considera “gasto”, para efectos del cálculo del impuesto sobre la renta, es decir, que aunque el contribuyente afecte la fuente productora de ingresos con un gasto por un pago hecho a la Autoridad Tributaria, no tiene derecho a incluir ese gasto en su declaración de impuesto sobre la renta. Esto supone una contravención al inciso quinto del artículo 106 de la Constitución de la República, el cual proscribe la confiscación, bajo cualquier concepto. Este impuesto, por las razones antes expuestas, supone un despojo encubierto del capital de los contribuyentes.
Sobre el principio de no confiscación, la Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia ha considerado que se trata de un límite genuino a la potestad de crear tributos, aunque no se haya consagrado expresamente de esa manera en la Constitución; y que su transgresión puede ocurrir no solo porque se vulnere el principio de equidad tributaria, sino también por la doble o múltiple imposición.
